【新收入準則應用錦囊系列】合同合并對收入確認的影響
文章來源：普華永道微信公眾號
發布時間：2020.10
隨著越來越多企業應用財政部發布的新收入準則，普華永道推出【新收入準則應用錦囊】，將以案例或問答形式為大家闡明新收入準則相關會計處理。
1、【新收入準則應用錦囊】預計無法收回的合同價款是否會影響收入確認金額
案例
大型設備制造企業銷售設備及提供安裝：兩份合同合二為一？
A公司從事大型設備的生產制造，并為客戶提供安裝調試服務。A公司生產的大型設備需要經過安裝調試后才能使用，由于該設備的特殊性，安裝調試工作非常復雜，需要專業性強的技術人員參與，市場上除了A公司外無其他供應商可以完成此設備的安裝調試。
2020年5月1日，B集團同A公司簽訂了兩份合同，合同一的內容是訂購一套大型設備，該設備價款為人民幣2千萬元；合同二的內容是針對該設備的安裝調試服務，服務費為人民幣100萬元，約定在設備送達B集團后3日內A公司需派出技術人員進行上述設備的安裝調試。該設備于2020年6月10日送到B集團，并由B集團確認簽收；A公司于2020年6月12日到達B集團現場進行設備安裝調試，并于2020年6月30日完成。假定兩份合同中所約定的對價都是公允的。
在新收入準則下，企業與同一客戶（或該客戶的關聯方）同時訂立或在相近時間內先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時，應當合并為一份合同進行會計處理……
《企業會計準則第14號——收入》
（2017年修訂）第七條
合同合并對收入確認的會計處理的影響
識別合同是收入確認五步法模型中的第一步。后續的識別履約義務（第二步）、確定和分攤交易價格（第三和第四步）以及確定收入確認的時間段/時點（第五步），都是建基于第一步所識別的合同，在本例中，也就是建基于經合并后的合同。
本例中的合同合并后，原兩份合同中的承諾經判斷僅構成一個單項履約義務；原兩份合同中的合同對價將被合并在一起作為交易價格進行考慮，并進行后續的收入確認。
實務中，也常常出現合同合并后，原來的兩份或多份合同中的承諾依然構成幾項單獨的履約義務。此時，合同合并依然可能會對交易價格的確定和分攤產生影響，從而影響每項履約義務所對應的收入確認金額。
會計準則及相關規定速遞
《企業會計準則第14號——收入》（2017年修訂）第七條
企業與同一客戶（或該客戶的關聯方）同時訂立或在相近時間內先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時，應當合并為一份合同進行會計處理：
（一）該兩份或多份合同基于同一商業目的而訂立并構成一攬子交易。
（二）該兩份或多份合同中的一份合同的對價金額取決于其他合同的定價或履行情況。
（三）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構成本準則第九條規定的單項履約義務。
《企業會計準則第14號——收入》（2017年修訂）第九條
合同開始日，企業應當對合同進行評估，識別該合同所包含的各單項履約義務，并確定各單項履約義務是在某一時段內履行，還是在某一時點履行，然后，在履行了各單項履約義務時分別確認收入。
履約義務，是指合同中企業向客戶轉讓可明確區分商品的承諾。履約義務既包括合同中明確的承諾，也包括由于企業已公開宣布的政策、特定聲明或以往的習慣做法等導致合同訂立時客戶合理預期企業將履行的承諾。企業為履行合同而應開展的初始活動，通常不構成履約義務，除非該活動向客戶轉讓了承諾的商品。
企業向客戶轉讓一系列實質相同且轉讓模式相同的、可明確區分商品的承諾，也應當作為單項履約義務。
轉讓模式相同，是指每一項可明確區分商品均滿足本準則第十一條規定的、在某一時段內履行履約義務的條件，且采用相同方法確定其履約進度。
《企業會計準則第14號——收入》應用指南（2018年修訂）
企業與同一客戶（或該客戶的關聯方）同時訂立或在相近時間內先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時，應當合并為一份合同進行會計處理：
（1）該兩份或多份合同基于同一商業目的而訂立并構成一攬子交易，如一份合同在不考慮另一份合同的對價的情況下將會發生虧損；
（2）該兩份或多份合同中的一份合同的對價金額取決于其他合同的定價或履行情況，如一份合同如果發生違約，將會影響另一份合同的對價金額；
（3）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構成本準則第九條規定的單項履約義務。兩份或多份合同合并為一份合同進行會計處理的，仍然需要區分該一份合同中包含的各單項履約義務。
